役員賞与を損金にする要件｜届出に書いた日と額のとおりに支給する

1　役員賞与を損金にする要件｜届出に書いた日と額のとおりに支給する

役員に賞与を払って損金にするには、事前確定届出給与として税務署へ届け出て、そのとおりに支給する必要があります。では「そのとおり」とは何を指すのか。金額だけか、支給日も含むのか。条文、施行規則、通達と質疑応答事例、裁判例は、それぞれの言い方で支給時期を要件の側に置いています。本記事では、事前確定届出給与の要件である「所定の時期」と「確定した額」が何を求めているかを、資料ごとに説明します。

支給日が実際にずれてしまったときの扱いは、別記事が扱っています。

役員賞与の振込が1日ずれたら｜全額が損金不算入になりうる・先例も救済規定も無い

届出と違う支給になったとき、損金不算入が同じ期の他の回や他の役員にどこまで及ぶかは、別記事が扱っています。

役員賞与の支給が届出と違ったとき｜同じ期の全回が落ち、他の役員へは及ばない

2　要件は支給の日と額の両方＝資料ごとの言い方（まとめ）

先に見通しを示します。事前確定届出給与の要件は、届出に書いた支給の日と額のとおりに支給することです。条文と施行規則は支給時期を定めと届出の内容に置き、国税庁の質疑応答事例と裁判例も、支給時期を要件や制度の趣旨の中に置いています。通達と質疑応答事例が「該当しない」例として挙げるのは支給額の相違ですが、それは例示であって、要件が金額だけだということではありません。

3　条文は「所定の時期に」確定した額を支給する定めを求める

条文は、役員賞与が損金になる要件を「所定の時期に、確定した額の金銭……を交付する旨の定めに基づいて支給する給与」と書いています。額だけでなく時期も、定めの内容として要求されていることが文言から読めます。反対に、年俸の期末報酬のように後日の査定を経てはじめて額が決まる仕組みでは、そもそも「所定の時期に確定額を支給する旨の定め」が無いと評価され、入口の要件を満たしません。

（１）施行規則22条の3＝支給時期は届出事項・その時期とした理由まで書かせる

その「所定の時期」は、届出書に書く事項でもあります。施行規則は届出事項として支給時期と各支給時期における支給額を挙げ、さらにその支給時期とした理由までを記載させます。支給時期が届出の付随的な情報ではなく、届出の中核であることが、様式の定めから分かります。

（２）通達・質疑応答事例＝支給時期も要件に含め、不該当の例示は支給額

その「所定の時期」は、国税庁の説明でも要件の側に入っています。質疑応答事例は、通達9-2-14を引きながら、事前確定届出給与を、支給時期と支給金額が事前に確定し、実際にもその定めのとおりに支給される給与に限られると言い換えています。一方、「該当しない」例として通達と質疑応答事例が名指しするのは支給額の相違です。通達は届け出た支給額と実際の支給額が異なる場合を挙げ、質疑応答事例の設例も金額の食い違いです。

4　裁判例は届出がされたとおりの支給だけを認める

判決は、要件そのものを定義しています。「確定した額の金銭等を交付する旨の定めに基づいて支給する給与」とは、決議で確定的に定められ届出がされた場合において、金額を含め、所定の手続に従って届出がされたとおりに支給する給与のみをいう——という形です。「金額を含め」という限定の付け方は、要件が金額だけではないことを前提にしています。同じ判決は、制度が防ごうとしている弊害も具体的に述べます。支給額を高額に定めて枠取りをしておき、あとから減額して支給することで損金の額を操作する、という機序です。

別の判決は、制度の趣旨の側からこれを裏づけています。東京地判平成26年7月18日は、事前確定届出給与の額を損金に算入できるのは、支給時期と支給額が株主総会等で事前に確定的に定められ、その内容が届け出られていることで、支給の恣意性が排除されているからだと述べています。支給時期は、支給額と並んで趣旨の中に置かれています。

（１）東京高判平26.11.19＝届出額は支給時期で特定される

別の控訴審は、当てはめの形で支給時期の位置づけを示しています。実際に支給した額を、届出額のうち「支給時期を同日とするもの」と突き合わせているのです。届出は、支給時期をキーに支給額を対応させた定めとして読まれていることになります。

（２）東京高判平25.3.14＝損金算入の可否を主観で判断しない

別の控訴審は、判断の物差しを示しています。届出より減額して支給した事案で、納税者は「変更届出をしなかったことについて落ち度はない」「枠取りと減額による租税回避は同族会社の行為計算否認で足りるから実害はない」と主張しました。裁判所はこれを斥け、損金算入の可否を利益調整の意図や課税回避の目的といった主観的な要素で判断すると法的安定性を害し課税の公平を害する、と述べています。物差しは、所定の手続に従ったかという形式です。

5　救済は届出漏れのやむを得ない事情と改定事由の2つだけ

届出の要件を満たせなかったときの救済として明文で用意されているのは、届出が期限までに無かった場合です。やむを得ない事情があると税務署長が認めれば、期限までに届出があったものとして扱われます。届出の内容を変更する道もありますが、事由は臨時改定事由と業績悪化改定事由の2つに限られ、後者について通達は、法人の一時的な資金繰りの都合はこれに含まれないと明言しています。

6　支給日のずれを防ぐ手＝届出に実際に支給できる日を書く（実務家の解説）

支給日も要件に入るので、届出書に書く支給日そのものが、ずれを生まない日になっているかが問題になります。実務家の解説では、届出書を出すときに金融機関の休業日を確かめ、実際に支給できる日を書くことが挙げられています。これは税理士事務所の実務家としての見解で、国税庁の公式の見解ではありません。

本記事は一般的な説明です。個別の事案にそのまま当てはまるとは限らず、一見似ている事案でも、事情が異なれば結論は異なります。個別的事情により、法的判断や主張として活かす方法、最適な対応方法は違ってきます。本記事でご説明したものと同様の問題に直面されている方は、みずほ中央法律事務所の弁護士による法律相談をご利用くださることをお勧めします。

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